Luonnos Verohallinnon ohjeeksi Henkivakuutuksen verotus  

VH/7470/00.01.00/2025 

Finanssiala ry (FA) kiittää mahdollisuudesta kommentoida ohjeluonnosta ja haluaa sen perusteella todeta seuraavaa.  

1. Kohta 3.1 Henkivakuutuksen maksut verotuksessa 

Ohjemuutosluonnokseen on lisätty kannanotto siitä, millaisesta vakuutussopimukseen sisältyvästä kuolemanvaravakuutuksesta maksetut maksut ovat vähennyskelpoisia maksuja vakuutuksen tuottoa laskettaessa. Ohjeluonnoksen mukaan säästöhenkivakuutuksen maksuja ei voitaisi lukea TVL 35 §:n 2 momentin perusteella vähennyskelpoisiin vakuutusmaksuihin, jos samaan säästöhenkivakuutussopimukseen on liitetty myös puhdas riskihenkivakuutus, jonka perusteella maksetaan säästön määrästä erillinen kuolintapauskorvaus. Tämä tulkinta ei FA:n näkemyksen mukaan vastaa TVL 35 § 2 momentin sanamuotoa, oikeuskirjallisuudessa esitettyjä näkemyksiä¹ eikä vakiintunutta käytäntöä. Huomattava on, että aiemmissa Verohallinnon ohjeissakaan ei ole otettu tähän asiaan nimenomaista kantaa. Tuloverolain sanamuoto on FA:n käsityksen mukaan ymmärrettävä siten, että vähennyskelpoisia ovat vakuutuksen säästön määrään kytketyn kuolemanvaraturvan ja kiinteämääräisen kuolemanvaraturvan maksut. 

Lausuntoluonnoksen kohdan 3.1 kahdesta viimeistä kappaleesta ei täsmällisesti ilmene, tarkoittaisiko uusi säästöhenkivakuutuksen tuoton laskentaa koskeva ohje myös sellaista säästöhenkivakuutussopimukseen kuuluva kuolemanvaraturvaa, jonka vakuutussumma on kytketty säästösummaan tai maksettuihin vakuutusmaksuihin esimerkiksi 105 prosentin määrän osalta. Jos Verohallinto päätyisi ottamaan tämän kohdan lopulliseen ohjeeseen, tulisi ohjeesta selkeästi ja tarvittaessa esimerkein ilmetä, millaista säästöhenkivakuutussopimukseen liittyvää henkivakuutusturvaa pidetään tuottoa laskettaessa vähennyskelpoisena. Alalla on tyypillisesti aiemmin ollut esimerkiksi 105 %:n säästön kuolemanvaraturvia. Tämä johtuu sääntelyhistoriasta, jonka mukaan aiemmin riskiosuuden on tullut olla Sosiaali- ja terveysministeriön vakuutusluokkia koskevan velvoittavan päätöksen mukaan yli 3 % säästöstä. Myöhemmät sääntelymuutokset ovat käytännössä poistaneet kyseiset säästöt ylittävät kuolinturvat myynnissä olevista tuotteista yli vuosikymmen sitten. Viimeistään PS-tuotteen myötä tyypillinen kuolinturva on vakiintunut 100 %:n säästöstä.  

Verosääntely ei ole nyt ohjeeseen tehtävää muutosta koskien muuttunut vuoden 1989 jälkeen, eikä asiaan liittyen ole tullut uutta oikeuskäytäntöä. Verotuskäytännössä on vakiintuneesti vähennetty kuolinturvan maksut myös säästöä ylittävältä osalta, esimerkiksi 105 %:n kuolinturvan maksut Aiemmin sääntelyn takia 100 %:n säästön kuolinturvan vakuutukset eivät olleet edes ylipäätään mahdollisia.  

Olisi kestämätöntä, että verotuksellisesti vuosikymmenten aikana vakiintuneeseen käytäntöön tehtäisiin muutoksia, jotka aiheuttaisivat alalle suuria järjestelmäteknisiä ongelmia sekä kustannuksia. Säästön ylittävän riskimaksun (esimerkiksi 5 %) vähentämisen rinnastaminen osittaiseen takaisinostoon johtaisi käytännössä erittäin haastaviin järjestelmätöihin. Vakuutusyhtiö ei voi myöskään yksipuolisesti muuttaa vakuutussopimuksen mukaista 105 %:n riskiturvaa 100 %:n turvaan.  

Lisäksi tyypillisesti riskimaksuissa on kyse erittäin pienistä euromääristä, joilla ei liene käytännön fiskaalisia vaikutuksia verokertymään. Ohjeluonnoksen edellyttämän muutoksen toteuttaminen ei olisi mahdollista nykyiseen laskentalogiikkaan, vaan vaatisi koko laskentalogiikan uudelleen suunnittelua ja merkittävää muuttamista. Laskentalogiikan muuttaminen on erittäin iso järjestelmämuutos, mikä ei ole suhteessa määrältään häviävän pieneen verokertymään.

Jos ohjeluonnoksen sisältö tulee voimaan ehdotetussa muodossa, tulee sen koskea vain vakuutussopimuksia, jotka on myönnetty ohjeen antohetken jälkeen. Näin varmistetaan vakuutusyhtiöille niiden tarvitsema aika järjestelmämuutoksille.  

2. Kohta 3.7 Vastikkeetta saatu vakuutus ja vakuutussuoritusten veronalaisuus 

Ohjeluonnoksen kohdassa 3.7 on erikseen käsitelty lahjoitus- tai perimistilanteiden jälkeistä säästöhenkivakuutukseen pääoma-arvoa vakuutuksen päättyessä maksettavien lisäetujen osalta. FA katsoo, että ohjeeseen tulisi ottaa selventävä esimerkki ohjeen soveltamisesta tällaisissa tilanteissa. Ehdotus esimerkiksi: 

A on saanut lahjana säästöhenkivakuutuksen. Lahjaverotuksessa säästöhenkivakuutuksen käyväksi arvoksi on katsottu 100 000 euroa. Tämä säästöhenkivakuutuksen käypä arvo on muodostunut sopimuksen aikaisemman omistajan maksamista 40 000 euron vakuutusmaksuista, 40 000 euron tuotoista ja 20 000 euron suuruisesta vakuutuksen päättyessä maksettavasta lisäedusta. 

A tekee kolmen vuoden kuluttua sopimuksen lahjoituksesta 18 000 euron osittaisen takaisinoston. Ennen osittaista takaisinostoa säästöhenkivakuutuksen on A:n omistusaikana karttunut tuottoa 10 000 euroa.   

Osittaisessa takaisinostossa A:n omistaman säästöhenkivakuutuksen pääoma-arvona käytetään 80 000 euroa, eikä vakuutuksen päättyessä maksettavaa lisäetua huomioida osittaisessa takaisinostossa. A:n tekemä osittainen takaisinosto kohdistetaan näiden suhteessa sopimuksen pääomaan 16 000 euron osalta ja 2 000 euron osalta sopimuksen tuottoon. A maksaa pääomatuloveroa tuoton (2 000 euroa) osuudesta.     

Kahden vuoden kuluttua osittaisesta takaisinostosta A irtisanoo ja takaisinostaa vakuutussopimuksen. Vakuutukseen on osittaisen takaisinoston jälkeen kertynyt lisää tuottoa 6 000 euroa.  A:n takaisinosto kohdistuu 64 000 euro osalta pääomaan ja 14 000 euron osalta sopimuksen tuottoon. Vakuutuksen päättyessä maksettavan lisäedun määrä on 22 000 euroa. A ei maksa pääoman ja arvoltaan lahjoitushetken mukaisen lisäedun määrän (20 000 euroa) osalta tuloveroa. A maksaa pääomatuloveroa tuoton (14 000 euroa) osuudesta sekä lisäedun lahjoitushetken jälkeen tapahtuneen arvonnousun (2 000 euroa) osalta.   

Kohdassa 3.7 luonnoksen sivulla 13 todetaan, että ennakkopäätös KHO 2025:64 ei vaikuta TVL 34 §:n 3 momentin soveltamiseen silloin, kun vakuutuksenottaja ja vakuutettu ovat jo alun perin olleet eri henkilöitä. Kohta on tulkinnanvarainen ja epäselvä. Kohta voi olla tulkittavissa siten, että lahja- tai perintöverotuksessa sovellettu vakuutussopimuksen arvo ei Verohallinnon mielestä muodostaisi saannon saajalle säästöhenkivakuutuksen uutta pääoma-arvoa, mikäli lahjoittaja tai perinnönjättäjä ei olisi ollut vakuutuksella vakuutettu. KHO:n päätöksen perustelut eivät kuitenkaan tue tällaista tulkintaa. Mikäli kohta pidetään julkaistavassa ohjeessa, olisi siinä tarkoituksenmukaista nimenomaisesti selventää, että ennakkopäätöksellä olisi kuitenkin vaikutusta TVL 34 §:n 3 momentin soveltamiseen silloin, kun omistajanvaihdoksen jälkeen säästöhenkivakuutuksella vakuutettu henkilö tulee myös vakuutuksenottajaksi.    

3. Kohta 3.8 Vakuutuksen säästöstä veloitettavat riskiturvamaksut 

Vakuutussuorituksesta on veronalaista tuloa ainoastaan tuotto, jos TVL 34 §:n 3 momentissa säädetyt edellytykset täyttyvät. Ohjeluonnoksen mukaan tämä koskisi myös niin sanottuun universal life-tekniikkaan perustuvia vakuutuksia, joissa kaikki vakuutusyhtiölle maksetut vakuutusmaksut kasvattavat vakuutussäästöä ja eri riskiturvien maksut puolestaan vähentävät vakuutussäästön ja siihen sisältyvän tuoton määrää. Tämäntyyppinen henkilövakuutus on pitkäaikaisesti Suomessa tarjottu henkilövakuutusmuoto ja sen verotus on perustunut vakiintuneeseen käytäntöön.  

Muutokset aikaisempaan menettelymalliin edellyttäisivät vakuutusyhtiöiltä laajoja järjestelmätöitä sekä asiakasviestintää.   Mikäli Verohallinto pitäytyisi tulkinnassaan, FA katsoo, että ohjeen voimaan tuloa tulisi lykätä huomattavasti.  

4. Muutetun ohjeen voimaantulo  

Erityisesti ohjeluonnoksen kohdat 3.1 Henkivakuutuksen maksut verotuksessa ja 3.8 Vakuutuksen säästöstä veloitettavat riskiturvamaksut edellyttäisivät vakuutusyhtiöiltä laajoja tietojärjestelmien kehitystyötä ja mahdollisesti myös asiakasviestintää. Näiden mahdollistamiseksi syventävän ohjeen mahdollisten muutosten tulisi tulla sovellettavaksi aikaisintaan 1.1.2028 ja sen jälkeen alkavien vakuutusmaksukausien osalta.   

FINANSSIALA RY 

Hannu Ijäs 

¹ Janne Myllymäki (Sijoitusvakuutuksen verotus 2025) s. 250 – 252.